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中国于2015年12月17日签署了《金融账户涉税信息自动交换之多边政府间协议》，正式加入CRS，并将于2018年9月首次进行涉税信息交换。一时间，CRS仿佛成了洪水猛兽，很多人得了CRS恐惧症，想方设法寻求锦囊妙计来躲避CRS，听信中介机构的蛊惑购买小国护照隐瞒中国税收居民身份的不在少数。某些中介机构甚至律师也趁机虚张声势，高调宣传CRS等同于全球征税同时提供“跨境规避CRS”解决方案，殊不知他们可能连CRS究竟会报送哪些信息都不甚了解。作者有幸聆听过国内研究CRS最权威的专家也是《认识FATCA和CRS》一书的作者燕彬（科林）先生的授课，对CRS下的信息报送包括信托、离岸公司、私募基金和大额保单的信息披露问题进行了系统的学习，希望下面的内容能够帮助金融机构进一步了解机构的合规身份避免由于未按要求申报面临的处罚同时帮助高净值人士梳理自己的海外资产状况以及他们将会以何种方式被披露。
一、CRS是什么
CRS=Common Reporting Standard（统一报告标准），也可以称为金融账户涉税信息自动交换标准，是受二十国集团（G20）委托由经合组织（OECD）起草的，旨在推动国与国之间税务信息自动交换，打击利用跨境资产进行避税的行为。目前全世界已经有106个国家和地区签署了协议加入CRS承诺实施CRS涉税信息自动交换制度（截止到2017年11月17日）。非CRS参与国除了美国外，大多为亚洲和非洲的发展中国家。
二、金融账户的报告主体和报告内容
CRS将“金融账户”的定义进行了大范围的扩展，除了我们平常熟知的存款账户外，还包括托管账户、具有现金价值的保险合同与年金合同以及投资实体中的股权权益和债权权益。各类金融账户的报告主体和报告内容见下图。
三、金融机构的识别方式
CRS下金融机构具有识别和申报非居民金融账户信息的义务，如不按要求报送将会面临处罚。因此，判断一个实体是否为金融机构，是否有报送义务是报送过程的第一步。下面详细分析金融机构的识别方法。
1、存款机构
存款机构是指在银行类业务活动或者类似活动中吸收存款的机构。存款机构需要同时满足两个条件：
（1）该机构在与其客户的业务往来中接受存款或者其他类似资金投入（take deposit）；
（2）该机构定期从事一项或者多项经营活动银行类活动（banking business）。
存款机构识别比较容易，因此不再赘述。
2、 托管机构
托管机构是指为客户持有金融资产，且以此作为其大部分收入来源的机构。“大部分收入”是指近三个会计年度总收入20%以上来源于为客户持有金融资产和提供相关金融服务。包括托管银行、证券经纪机构、信托公司、。
3、特定保险公司
特定保险公司是指向客户提供具有现金价值的保险合同或者年金合同业务，并且在具有现金价值的保险合同或者年金合同下有付款义务的保险公司和保险公司的控股公司。
4、投资实体
投资实体在OECD的文件原文中为Investment Entity，国家税务总局将其翻译为“投资机构”，但是燕彬老师认为翻译为投资机构容易造成误解，因为CRS下的Investment Entity包括集合投资工具、私募基金等投资工具，不属于传统意义上的“机构”，翻译成“实体”更加符合本意。判断是否为投资实体主要看它从事的业务活动、管理方式以及是否为投资目的，主要分三类：
（1）基于业务活动的投资实体应主要从事（三个会计年度内收入50%以上）或代客从事以下一项或多项活动：
A、买卖货币市场工具（支票、票据、存单、衍生工具）；
B、外汇交易、汇率、利率和指数工具交易，可转让证券交易，或者商品期货交易；
C、单一和集合类投资组合管理；
D、代表他人对金融资产进行投资和管理（需要取得客户的任意授权或全权委托，但客户委托授权的比例没有限制）。
（2）被管理的投资实体应当同时满足以下两个测试：
A、收入测试（Income Test）：近三个会计年度总收入的50%以上来源于投资、再投资或者买卖金融资产；
B、被管理测试（Managed by Test）：该实体被另外一家金融机构管理。如果一个信托是由律所或私人信托公司管理，由于他们不属于金融机构，因此这个信托也不属于金融机构。
（3）为了投资目的而设立的投资实体
对于集合投资工具、共同基金、上市基金、股权投资私募基金、对冲基金、风险投资基金或者任何其他类投资工具，其设立的目的通常都是为了进行金融资产投资、再投资或者买卖，这一类机构都可以直接认定为投资机构。
上文多次出现的“金融资产”即为普遍意义的金融资产，特别要强调一下，现金、房屋土地等不动产、实物商品都不属于金融资产的范围。
四、消极非金融机构的穿透义务
如果一个机构不属于金融机构，则一定属于非金融机构，非金融机构又可以进一步划分为积极非金融机构（Active NFE和消极非金融机构（Passive NFE）。在CRS下非金融机构是没有申报义务的。但是需要特别强调的一点是，消极非金融机构如果在金融机构持有金融账户，则该消极非金融机构需要提交机构实际控制人的相关信息，我们称之为消极非金融机构的穿透义务。CRS对于消极非金融机构没有定义，但给出了八类积极非金融机构的条件，因此如果一个非金融机构不属于这八类中的一种，即可称为消极非金融机构。
积极非金融机构：
（一）基于收入和资产的积极非金融机构；
（二）上市交易的非金融机构；
（三）政府机构、国际组织、；
（四）非金融集团中的控股非金融机构；
（五）新成立的非金融机构；
（六）正处于清算或者重组过程中的非金融机构；
（七）非金融集团中的财务中心；
（八）非营利性非金融机构。
除了使用排除积极非金融机构的排除法以外，CRS还有一类特殊的消极非金融机构，即设立在非CRS参与国的投资实体。也就是说，如果一个投资机构设立在非CRS参与国，那么如果该投资机构在CRS参与国的金融机构持有金融账户，则该投资机构会被参与国金融机构当成消极非金融机构对待，需要穿透该投资机构识别其实际控制人。
“实际控制人”在CRS下的概念与反洗钱金融行动工作小组相关建议中“受益所有人”的概念一致，即法人的实际控制人为直接或者间接持有该机构25%以上股权权益或者投票权的自然人，信托的实际控制人包括委托人、受托人、受益人和保护人。
五、账户持有人
第一步识别出金融机构和金融账户后，下一步的核心任务就是确定该金融账户的持有人是谁，从而判断该账户是否需要申报以及向谁申报。
（1） 直接账户持有人
存款机构的账户持有人即为存款机构列示或者识别出的持有该账户的人，包括个人账户持有人和机构账户持有人。如果一个合伙或者信托持有该账户，则账户持有人即为该合伙或者信托，而不是合伙的合伙人或者信托的受益人。
（2） 代持的账户持有人
个人或者非金融机构为了他人的利益代为持有的金融账户，以被代持人为账户持有人。金融机构为了他人的利益，以代理人、托管人身份持有金融账户时，该金融机构应为该金融账户的持有人。
（3） 具有现金价值保险合同或年金合同的账户持有人
CRS下的该种账户持有人定义为“有权使用该合同现金价值或者变更保险受益人的人”（仅指保险合同存续期间），如果不存在或无法确认，则以合同中列明的合同持有人“Policy Holder 或Policy Owner”及受益人为持有人。
保险合同或年金合同到期时，每一个有权从保险合同或者年金合同获得收益分配的人都属于账户持有人。
（4） 投资实体的账户持有人
投资实体的账户持有人包括股权权益持有人和债权权益持有人，债权权益持有人及我们通常所说的债权人，股权权益持有人包括公司的股东、合伙企业的份额持有人和信托的委托人、受托人、固定受益人以及保护人。
确定好账户持有人后金融机构即可将其他CRS参与国账户持有人的相关信息向持有人税收所属国进行报送了。特别要强调的是，如果账户持有人为金融机构，则不需要报送，因为金融机构本身有报送义务。如果账户持有人为消极非金融机构，则需要其提供实际控制人的信息。如果账户持有人为上市公司及其控制范围内的机构，则不需要报送，因为上市公司的相关信息本身就是需要向社会公开的。
如果能坚持看到这里没有睡着也没有晕倒，恭喜你，CRS的探密之旅已经行进了一半。下篇中我们会通过举出信托、离岸公司、私募基金、大额保单等实际案例，告诉你具体到某个案例时究竟是怎样操作的。
谢炎岑
执业律师，注册税务师
英国华威大学法律系毕业，
擅长领域：企业涉税争议解决、企业投融资并购税务筹划、个人所得税筹划、CRS背景下跨境资产配置及税收筹划、家族信托及家庭财富传承。
审核 | 张蕾
编辑 | 制作 | 王琳琳
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